[ 内容 摘要] 会计 犯罪是我国当前 经济 犯罪的一个重要组成部分，但由于种种原因，我国的刑法尚没有将此罪纳入其中。针对这种情况，本文从犯罪学的角度 研究 了当前我国会计犯罪的动因及现状，对会计犯罪的概念、特征、内涵及外延进行了界定，并针对我国会计犯罪的原因提出了相应的防范措施。
[关键词]会计犯罪 会计管理体制 内部控制
一、会计犯罪概念的首次提出
要准确地把握会计犯罪，首先就要明确会计犯罪的概念。根据我国刑法规定的犯罪概念，所有的犯罪行为都具有以下三个特征：一是犯罪行为具有极大的 社会 危害性；二是犯罪行为具有刑事违法性；三是犯罪行为具有应受惩罚性。会计犯罪本身就是经济犯罪中的一种类型，因此，我们认为应将会计犯罪定义为：会计犯罪就是单位负责人和会计人员以谋取一定的非法经济利益为目的，利用职务之便在经济活动及相关活动中，直接或间接实施侵害社会经济关系和经济秩序，触犯国家刑律应受到刑法处罚的行为。它既包括会计人员受利益驱使而发生的主动犯罪，又包括会计人员被他人利用或唆使而导致的被动犯罪。
会计犯罪在构成要件上表现出来的特征是：（1）会计犯罪的主体特征。就是单位负责人和会计人员。（2）会计犯罪的主观特征。即行为人（单位负责人和会计人员）在主观上都出于故意且为直接故意。（3）会计犯罪的客体特征。会计犯罪的客体，即大都为复杂客体。它不仅侵犯了国家、集体或个人的合法利益，而且同时也必然直接地分割了国家整体的经济关系和经济秩序。（4）会计犯罪的客观特征，其明显的一个标志就是假账。主要是会计人员通过涂改、伪造原始单据；伪造、变造会计凭证等手段侵吞国家和集体的财产。
会计犯罪的附随特征表现为：（1）智能性。会计犯罪又叫“白领犯罪”、“智能犯罪”、“职业犯罪”，主要是行为人（会计人员）使用智能手段、技术实施的犯罪。（2）复杂性。会计犯罪通常都是会计人员通过巧妙的账务处理来实施的犯罪，它往往通过一些变通手法，不易为人们及时发觉或揭露。（3）损失的极大性。会计犯罪给国家、集体、个人造成的损失往往是极大的，这种损失除看得见的直接损失外，还包括另一种隐性的无形损失，而且从长远看，后者损失要更大。因为它动摇了会计人员及会计信息客观真实在人们心目中的可信度，其性质和司法犯罪是一样的。（4）隐蔽性。会计犯罪，特别是当会计人员利用 计算 机进行犯罪时，表现更为隐蔽，难于留下明显的犯罪痕迹，不易被人们所发现。
二、会计犯罪的内涵界定
要准确地界定会计犯罪的范围，就必须确立一个 科学 的标准。这个标准必须准确反映会计犯罪的本质特征，即其内涵。我们认为，会计犯罪的内涵界定一是犯罪，二是单位负责人和会计。这两大内涵决定会计犯罪必须是一种会计行为侵犯社会经济关系的犯罪，其客体是一定的经济关系。但会计犯罪又有别于其他的经济犯罪，主要是会计犯罪的主体是单位负责人和会计人员。因此，笔者认为犯罪主体主观非法经济谋利性和客观行为经济相关性及其犯罪主体的单一性（单位负责人和广义的会计人员），是界定会计犯罪的主客观标准。犯罪主体主观非法经济谋利性是会计犯罪的经济性在主观上的反映，即犯罪主体实施犯罪活动的动机是为了谋取一定的经济利益，也即犯罪主体在主观上具有谋取非法物质利益之犯罪目的。这一主观非法经济谋利性是由会计犯罪的经济性所决定的，任何会计犯罪最终都指向一定的物质利益；犯罪主体客观行为经济相关性是指会计犯罪的经济性在客观上的反映，即犯罪主体实施的犯罪行为直接或间接地最终必然与一定的经济范畴相联系，无论其犯罪行为发生在社会的哪个领域，其犯罪行为最终要侵犯一定的经济关系、经济秩序；犯罪主体的单一性是指该种犯罪的实施者是单位负责人和会计人员（包括会计、出纳、财务机构负责人及会计主管人员），而不是其他人员。
三、会计犯罪的外延界定
会计犯罪的内涵界定决定了其外延应当包括在经济运行过程中的一系列违反经济、民事、行政法规的、具有刑事违法性、对社会经济产生危害，达到了应受刑事处罚程度的非法经济行为。由于会计犯罪的种类、行为具有多样性，因此，我们在界定会计犯罪的外延时必须要充分考虑各种各样的情况。首先，让我们对犯罪、经济犯罪、会计犯罪三者间的关系进行比较。三者中犯罪的外延最大，它包括破坏社会主义市场经济秩序罪、侵犯公民人身权利、民主权利罪、侵犯财产罪、妨害社会管理秩序罪、贪污贿赂罪、渎职罪、军人违反职责罪等各种各样的犯罪；经济犯罪的外延次之，它包括与经济活动相关的一些犯罪，如产品犯罪、税收犯罪、知识产权犯罪、 金融 犯罪、公司犯罪、广告犯罪、 自然 资源犯罪、贪污贿赂罪、破产犯罪、证券犯罪、期货犯罪、会计犯罪等。在这些经济犯罪中，我国的刑事 法律 大多已有明确规定，并已有具体明确的相应罪名、法定刑罚加以制裁，但对会计犯罪等少数犯罪，尚没有具体的规定，特别是在我国的刑法中尚没有这样的罪名，这往往导致会计违法行为，特别是会计信息故意性违法失真，即做假账行为得不到应有惩罚。从上述的 分析 我们可以看出，会计犯罪现象不但存在，而且呈一种愈演愈烈的态势，因此，我们要高度重视对会计犯罪的研究。
会计犯罪就是会计人员在其中扮演了重要角色的犯罪。根据这一思路，我们可将会计犯罪的种类分为如下几种：非法或私设会计账簿罪、非法取得或填制原始凭证罪、非法登记会计账簿罪、非法变更会计处理 方法 罪、非法保管会计资料罪、隐匿或非法销毁会计资料罪、伪造、变造会计资料罪、妨害清算罪、提供虚假报告罪、挪用公款罪、私分国有资产罪、贪污罪、偷税罪、倒买倒卖增值税专用发票罪、逃避追缴欠税罪、骗取出口退税罪、虚开增值税专用发票罪、伪造、出售伪造的增值税专用发票罪、非法泄露单位经济信息罪、中介组织提供虚假证明文件罪等。我们认为，以上罪名除我国刑法中已经明确规定的条款外，其余的均应加以补充。
四、鉴定会计违法和会计犯罪的依据
会计违法和会计犯罪是两个既有联系，又有区别的概念。单位负责人和会计人员违反有关经济法规（如会计法、总会计师条例、会计基础工作规范、会计档案管理办法、会计准则、会计制度等）的行为，广义上都可以称之为会计违法。而会计犯罪则是单位负责人和会计人员以谋取一定的非法经济利益为目的，利用职务之便在经济活动及相关活动中，直接或间接实施侵害社会经济关系和经济秩序，触犯国家刑律应受到刑法处罚的行为。会计违法是会计犯罪构成的前提条件，会计犯罪则是会计违法的“量”达到一定程度的“质”的飞跃，具有量变到质变的关系特征。如果将会计违法定为会计犯罪，将会出现轻“罪”重判，反之，如果将会计犯罪定为会计违法，则会出现重罪轻判。不管哪种情况的出现都是对行为人的不负责任。因此，我们应对他们进行明确的界定。
（一）以金额大小作为判定会计违法和会计犯罪的依据
财务活动一般涉及到的金额都是可计算的，会计违法和会计犯罪所指向的对象、所造成的直接结果、所获得的违法利益等等，大都可以用数额给予衡量。因此，在判定会计人员的某一非法活动是违法还是犯罪，金额就是一个重要标准。例如，会计人员违反会计法的规定造成少缴税款，这种行为已经构成偷税。但是否判其为会计犯罪，则要看他偷逃税款的金额是否在1万元以上或偷税金额是否占应纳税款的10%以上。如果偷税金额在此之上，则是会计犯罪，反之，则是会计违法。会计人员贪污公款，对这种非法行为如何界定，同样要看贪污的金额。如果会计人员贪污金额在5千元以上的构成贪污罪，反之，则是一种会计违法行为。
（二）以性质作为判定会计违法和会计犯罪的依据
单位负责人和会计人员从事的任何一种违反会计法的活动所指向的对象都具有特定性。如会计人员伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务会计报表；隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿，财务报告。这些行为往往和贪污、挪用公款、偷税等相联系。当然，这些行为是否构成犯罪，同样要依照它们所涉及的金额来定。如果会计人员违反会计法将检举人的姓名和材料转交或泄露给被检举人的，这种行为就属于会计违法行为。
（三）以涉案的会计人员是否具备特定的犯罪目的作为会计犯罪的定量依据
犯罪目的是指行为人通过实施具体的犯罪行为，所期望达到的结果。会计犯罪的目的往往是犯罪的会计人员通过做假账等违法行为，以达到最终谋取非法经济利益的效果。这也是界定会计违法和会计犯罪的一个主要标准。如在实际工作中经常发生的会计人员因业务不精或工作疏忽而导致的错账、错款现象。对于会计人员的这种错账、错款行为，因为会计人员本身在主观上没有故意贪污，也不具备非法占有公共财物的目的，所以，它只能是会计违法行为，而不构成会计犯罪。
（四）以行为造成的危害后果大小作为会计犯罪定量的依据
任何犯罪都会对刑法所保护的社会主义经济关系即犯罪客体造成一定程度的损害。会计犯罪对犯罪客体所造成的直接损害，就是会计犯罪的直接后果，这种后果有多种多样。根据会计犯罪危害后果的严重程度，将其分为严重的危害后果与非严重的危害后果；根据会计犯罪危害后果与危害行为的联系形式，可将后果分为直接危害后果与间接危害后果等。危害后果是判断会计人员的非法行为属于会计违法还是会计犯罪的又一标准。在会计法中规定：（1）违反会计制度的行为；（2）伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务会计报表的行为；（3）隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计资料的行为；（4）授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员伪造、变造或者隐匿、故意销毁依法应当保存的会计资料的行为；等等。如果上述行为给国家、集体和个人的财产造成了很大的损失或者在社会上造成了极大的 影响 ，那么，该种行为就属于会计犯罪，反之，则是会计违法。
（五）以会计人员非法行为发生的方式、时间、场所作为会计犯罪定量的依据
在会计犯罪的诸多罪名中，有许多罪名可以根据行为发生的方式、时间、场所作为犯罪定量的依据。如“隐匿或非法销毁会计资料罪”，这一定是会计人员将本来应该保送或接受检查的会计资料隐藏起来或非法销毁：“伪造、变造会计资料罪”，这一定是会计人员通过涂改或者是编造会计凭证，以掩盖其非法牟利的行为：“会计人员挪用公款罪”，这一定是会计人员利用职务之便，将本单位的公款归个人使用或借贷给他人使用，超过3个月未还的，或者虽未超过3个月，但数额较大，进行营利活动，或进行非法活动的行为：“会计人员贪污罪”，这一定是会计人员利用职务上的便利，侵吞、窃取、骗取或者以其他手段非法占有公共财物的行为，等等。
[关键词]会计犯罪 会计管理体制 内部控制
一、会计犯罪概念的首次提出
要准确地把握会计犯罪，首先就要明确会计犯罪的概念。根据我国刑法规定的犯罪概念，所有的犯罪行为都具有以下三个特征：一是犯罪行为具有极大的 社会 危害性；二是犯罪行为具有刑事违法性；三是犯罪行为具有应受惩罚性。会计犯罪本身就是经济犯罪中的一种类型，因此，我们认为应将会计犯罪定义为：会计犯罪就是单位负责人和会计人员以谋取一定的非法经济利益为目的，利用职务之便在经济活动及相关活动中，直接或间接实施侵害社会经济关系和经济秩序，触犯国家刑律应受到刑法处罚的行为。它既包括会计人员受利益驱使而发生的主动犯罪，又包括会计人员被他人利用或唆使而导致的被动犯罪。
会计犯罪在构成要件上表现出来的特征是：（1）会计犯罪的主体特征。就是单位负责人和会计人员。（2）会计犯罪的主观特征。即行为人（单位负责人和会计人员）在主观上都出于故意且为直接故意。（3）会计犯罪的客体特征。会计犯罪的客体，即大都为复杂客体。它不仅侵犯了国家、集体或个人的合法利益，而且同时也必然直接地分割了国家整体的经济关系和经济秩序。（4）会计犯罪的客观特征，其明显的一个标志就是假账。主要是会计人员通过涂改、伪造原始单据；伪造、变造会计凭证等手段侵吞国家和集体的财产。
会计犯罪的附随特征表现为：（1）智能性。会计犯罪又叫“白领犯罪”、“智能犯罪”、“职业犯罪”，主要是行为人（会计人员）使用智能手段、技术实施的犯罪。（2）复杂性。会计犯罪通常都是会计人员通过巧妙的账务处理来实施的犯罪，它往往通过一些变通手法，不易为人们及时发觉或揭露。（3）损失的极大性。会计犯罪给国家、集体、个人造成的损失往往是极大的，这种损失除看得见的直接损失外，还包括另一种隐性的无形损失，而且从长远看，后者损失要更大。因为它动摇了会计人员及会计信息客观真实在人们心目中的可信度，其性质和司法犯罪是一样的。（4）隐蔽性。会计犯罪，特别是当会计人员利用 计算 机进行犯罪时，表现更为隐蔽，难于留下明显的犯罪痕迹，不易被人们所发现。
二、会计犯罪的内涵界定
要准确地界定会计犯罪的范围，就必须确立一个 科学 的标准。这个标准必须准确反映会计犯罪的本质特征，即其内涵。我们认为，会计犯罪的内涵界定一是犯罪，二是单位负责人和会计。这两大内涵决定会计犯罪必须是一种会计行为侵犯社会经济关系的犯罪，其客体是一定的经济关系。但会计犯罪又有别于其他的经济犯罪，主要是会计犯罪的主体是单位负责人和会计人员。因此，笔者认为犯罪主体主观非法经济谋利性和客观行为经济相关性及其犯罪主体的单一性（单位负责人和广义的会计人员），是界定会计犯罪的主客观标准。犯罪主体主观非法经济谋利性是会计犯罪的经济性在主观上的反映，即犯罪主体实施犯罪活动的动机是为了谋取一定的经济利益，也即犯罪主体在主观上具有谋取非法物质利益之犯罪目的。这一主观非法经济谋利性是由会计犯罪的经济性所决定的，任何会计犯罪最终都指向一定的物质利益；犯罪主体客观行为经济相关性是指会计犯罪的经济性在客观上的反映，即犯罪主体实施的犯罪行为直接或间接地最终必然与一定的经济范畴相联系，无论其犯罪行为发生在社会的哪个领域，其犯罪行为最终要侵犯一定的经济关系、经济秩序；犯罪主体的单一性是指该种犯罪的实施者是单位负责人和会计人员（包括会计、出纳、财务机构负责人及会计主管人员），而不是其他人员。
三、会计犯罪的外延界定
会计犯罪的内涵界定决定了其外延应当包括在经济运行过程中的一系列违反经济、民事、行政法规的、具有刑事违法性、对社会经济产生危害，达到了应受刑事处罚程度的非法经济行为。由于会计犯罪的种类、行为具有多样性，因此，我们在界定会计犯罪的外延时必须要充分考虑各种各样的情况。首先，让我们对犯罪、经济犯罪、会计犯罪三者间的关系进行比较。三者中犯罪的外延最大，它包括破坏社会主义市场经济秩序罪、侵犯公民人身权利、民主权利罪、侵犯财产罪、妨害社会管理秩序罪、贪污贿赂罪、渎职罪、军人违反职责罪等各种各样的犯罪；经济犯罪的外延次之，它包括与经济活动相关的一些犯罪，如产品犯罪、税收犯罪、知识产权犯罪、 金融 犯罪、公司犯罪、广告犯罪、 自然 资源犯罪、贪污贿赂罪、破产犯罪、证券犯罪、期货犯罪、会计犯罪等。在这些经济犯罪中，我国的刑事 法律 大多已有明确规定，并已有具体明确的相应罪名、法定刑罚加以制裁，但对会计犯罪等少数犯罪，尚没有具体的规定，特别是在我国的刑法中尚没有这样的罪名，这往往导致会计违法行为，特别是会计信息故意性违法失真，即做假账行为得不到应有惩罚。从上述的 分析 我们可以看出，会计犯罪现象不但存在，而且呈一种愈演愈烈的态势，因此，我们要高度重视对会计犯罪的研究。
会计犯罪就是会计人员在其中扮演了重要角色的犯罪。根据这一思路，我们可将会计犯罪的种类分为如下几种：非法或私设会计账簿罪、非法取得或填制原始凭证罪、非法登记会计账簿罪、非法变更会计处理 方法 罪、非法保管会计资料罪、隐匿或非法销毁会计资料罪、伪造、变造会计资料罪、妨害清算罪、提供虚假报告罪、挪用公款罪、私分国有资产罪、贪污罪、偷税罪、倒买倒卖增值税专用发票罪、逃避追缴欠税罪、骗取出口退税罪、虚开增值税专用发票罪、伪造、出售伪造的增值税专用发票罪、非法泄露单位经济信息罪、中介组织提供虚假证明文件罪等。我们认为，以上罪名除我国刑法中已经明确规定的条款外，其余的均应加以补充。
四、鉴定会计违法和会计犯罪的依据
会计违法和会计犯罪是两个既有联系，又有区别的概念。单位负责人和会计人员违反有关经济法规（如会计法、总会计师条例、会计基础工作规范、会计档案管理办法、会计准则、会计制度等）的行为，广义上都可以称之为会计违法。而会计犯罪则是单位负责人和会计人员以谋取一定的非法经济利益为目的，利用职务之便在经济活动及相关活动中，直接或间接实施侵害社会经济关系和经济秩序，触犯国家刑律应受到刑法处罚的行为。会计违法是会计犯罪构成的前提条件，会计犯罪则是会计违法的“量”达到一定程度的“质”的飞跃，具有量变到质变的关系特征。如果将会计违法定为会计犯罪，将会出现轻“罪”重判，反之，如果将会计犯罪定为会计违法，则会出现重罪轻判。不管哪种情况的出现都是对行为人的不负责任。因此，我们应对他们进行明确的界定。
（一）以金额大小作为判定会计违法和会计犯罪的依据
财务活动一般涉及到的金额都是可计算的，会计违法和会计犯罪所指向的对象、所造成的直接结果、所获得的违法利益等等，大都可以用数额给予衡量。因此，在判定会计人员的某一非法活动是违法还是犯罪，金额就是一个重要标准。例如，会计人员违反会计法的规定造成少缴税款，这种行为已经构成偷税。但是否判其为会计犯罪，则要看他偷逃税款的金额是否在1万元以上或偷税金额是否占应纳税款的10%以上。如果偷税金额在此之上，则是会计犯罪，反之，则是会计违法。会计人员贪污公款，对这种非法行为如何界定，同样要看贪污的金额。如果会计人员贪污金额在5千元以上的构成贪污罪，反之，则是一种会计违法行为。
（二）以性质作为判定会计违法和会计犯罪的依据
单位负责人和会计人员从事的任何一种违反会计法的活动所指向的对象都具有特定性。如会计人员伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务会计报表；隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿，财务报告。这些行为往往和贪污、挪用公款、偷税等相联系。当然，这些行为是否构成犯罪，同样要依照它们所涉及的金额来定。如果会计人员违反会计法将检举人的姓名和材料转交或泄露给被检举人的，这种行为就属于会计违法行为。
（三）以涉案的会计人员是否具备特定的犯罪目的作为会计犯罪的定量依据
犯罪目的是指行为人通过实施具体的犯罪行为，所期望达到的结果。会计犯罪的目的往往是犯罪的会计人员通过做假账等违法行为，以达到最终谋取非法经济利益的效果。这也是界定会计违法和会计犯罪的一个主要标准。如在实际工作中经常发生的会计人员因业务不精或工作疏忽而导致的错账、错款现象。对于会计人员的这种错账、错款行为，因为会计人员本身在主观上没有故意贪污，也不具备非法占有公共财物的目的，所以，它只能是会计违法行为，而不构成会计犯罪。
（四）以行为造成的危害后果大小作为会计犯罪定量的依据
任何犯罪都会对刑法所保护的社会主义经济关系即犯罪客体造成一定程度的损害。会计犯罪对犯罪客体所造成的直接损害，就是会计犯罪的直接后果，这种后果有多种多样。根据会计犯罪危害后果的严重程度，将其分为严重的危害后果与非严重的危害后果；根据会计犯罪危害后果与危害行为的联系形式，可将后果分为直接危害后果与间接危害后果等。危害后果是判断会计人员的非法行为属于会计违法还是会计犯罪的又一标准。在会计法中规定：（1）违反会计制度的行为；（2）伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务会计报表的行为；（3）隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计资料的行为；（4）授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员伪造、变造或者隐匿、故意销毁依法应当保存的会计资料的行为；等等。如果上述行为给国家、集体和个人的财产造成了很大的损失或者在社会上造成了极大的 影响 ，那么，该种行为就属于会计犯罪，反之，则是会计违法。
（五）以会计人员非法行为发生的方式、时间、场所作为会计犯罪定量的依据
在会计犯罪的诸多罪名中，有许多罪名可以根据行为发生的方式、时间、场所作为犯罪定量的依据。如“隐匿或非法销毁会计资料罪”，这一定是会计人员将本来应该保送或接受检查的会计资料隐藏起来或非法销毁：“伪造、变造会计资料罪”，这一定是会计人员通过涂改或者是编造会计凭证，以掩盖其非法牟利的行为：“会计人员挪用公款罪”，这一定是会计人员利用职务之便，将本单位的公款归个人使用或借贷给他人使用，超过3个月未还的，或者虽未超过3个月，但数额较大，进行营利活动，或进行非法活动的行为：“会计人员贪污罪”，这一定是会计人员利用职务上的便利，侵吞、窃取、骗取或者以其他手段非法占有公共财物的行为，等等。
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